Bilindiği üzere, 5 Aralık 2019 tarihli ve 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun (“Kanun”)’un 1 ila 7. maddelerinde düzenlenen dijital hizmet vergisi, aynı Kanun’un 52. maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi hükmüne göre 1 Mart 2020 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
Bu kapsamda, 20 Mart 2020 tarihli ve 31074 sayılı Resmi Gazete’de Dijital Hizmet Vergisi Uygulama Genel Tebliği (“Tebliğ”) yayınlanmış olup işbu Tebliğ ile dijital hizmet vergisinin uygulamasına dair usul ve esaslar belirlenmiştir. Dijital hizmet vergisi kapsamındaki düzenlemeleri aşağıda bilgilerinize sunarız.
İçindekiler;
DİJİTAL HİZMET VERGİSİ HAKKINDA
Hangi Hizmetler Dijital Hizmet Vergisine Tabidir?
Öncelikle belirtmek gerekir ki, Kanun ile Türkiye Cumhuriyeti sınırları dahilinde sunulan;
- Dijital ortamda sunulan her türlü reklam hizmetlerinden (reklam kontrol ve performans ölçüm hizmetleri, kullanıcılarla ilgili veri iletimi ve yönetimi gibi hizmetler ile reklamın sunulmasına ilişkin teknik hizmetler dâhil),
- Sesli, görsel veya dijital herhangi bir içeriğin (bilgisayar programları, uygulamalar, müzik, video, oyunlar, oyun içi uygulamalar ve benzerleri dâhil) dijital ortamda satışı ile bu içeriklerin dijital ortamda dinlenmesine, izlenmesine, oynanmasına veya elektronik cihazlara kaydedilmesine veya bu cihazlarda kullanılmasına yönelik dijital ortamda sunulan hizmetlerden,
- Kullanıcıların birbirleriyle etkileşime geçebilecekleri dijital ortamların sağlanması ve işletilmesi hizmetlerinden (kullanıcılar arasında bir mal veya hizmetin satılmasına veya satılmasının kolaylaştırılmasına yönelik sunulan hizmetler dâhil)
- Yukarıda sayılan hizmetlere yönelik dijital ortamda dijital hizmet sağlayıcıları tarafından verilen aracılık hizmetlerinden
elde edilen hasılat dijital hizmet vergisine tabi tutulmuştur.
Dijital Ortam Nedir?
Dijital ortam, fiziki olarak karşı karşıya gelmeksizin, çevrim içi faaliyetin gerçekleştirildiği her türlü ortamı ifade etmektedir.
Hasılatın Elde Edilmesi Neyi İfade Eder?
Hasılatın elde edilmesi, hasılatın mahiyet ve tutar itibarıyla kesinlik kazanmış olmasını ifade eder. Buna göre, sunulan hizmet karşılığında bedele hak kazanılması, hasılatın elde edildiği anlamına gelmekte olup bedelin bir kısmının veya tamamının hizmetin sunumundan sonra tahsil edilmesinin veya hiç tahsil edilmemesinin hasılatın elde edilmesine bir etkisi yoktur.
Hangi Hizmetler Türkiye’de Sunulmuş Sayılır?
Aşağıdaki durumlarda hizmet Türkiye’de sunulmuş sayılır:
- Hizmet Türkiye’de sunulmuşsa, hizmetten Türkiye’de faydalanılmışsa, hizmet Türkiye’de bulunan kişilere yönelik gerçekleştirilmişse veya hizmet Türkiye’de değerlendirilmişse (Değerlendirmeden maksat, hizmetin karşılığını teşkil eden ödemenin Türkiye’de yapılması veya ödeme yurt dışında yapılmışsa, Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya kârından ayrılmasıdır. Şu kadar ki, dijital ortamda sunulan reklam hizmetinin Türkiye’de bulunmayan kişilere yönelik gerçekleştirilmesi durumunda hizmet Türkiye’de değerlendirilmiş sayılmaz.)
- Bir tarafı Türkiye’deki kişiler olan mal veya hizmet (dijital içerik dâhil) alım satım işlemlerine aracılık hizmetlerinde, hizmet bedeli Türkiye’deki kişiden değil de işlemin diğer tarafı olan yurt dışındaki kişiden alınsa veya (hizmet alımları bakımından) Türkiye’deki kişi hizmetten yurt dışında faydalansa dahi, hizmet Türkiye’de bulunan kişilere yönelik gerçekleştirilirse. Türkiye’de bulunan kişinin gerçek veya tüzel kişi ya da satıcı veya alıcı olmasının, bu duruma tesiri yoktur.
Dijital Hizmet Vergisi Oranı Kaçtır?
Kanun’un 5. maddesine göre, dijital hizmet vergisi oranı, matraha oranın uygulanması suretiyle hesaplanmakta olup %7,5’tur. Bu şekilde hesaplanan vergiden herhangi bir indirim yapılmamaktadır.
Dijital Hizmet Vergisi Ne Zaman Beyan Edilmelidir?
Kanun’un 6. maddesinin 1. fıkrasına göre, dijital hizmet vergisinde vergilendirme dönemi, takvim yılının birer aylık dönemleridir. Ancak, Hazine ve Maliye Bakanlığı, hizmet türlerine ve mükelleflerin faaliyet hacimlerine göre birer aylık vergilendirme dönemi yerine üçer aylık vergilendirme dönemi tespit etmeye yetkilidir.
Dijital hizmet vergisi beyanının, vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar tarafından yapılması gerekmekte olup mükellefin beyanı üzerine vergi tarh olunmaktadır. Dijital hizmet vergisi mükellefleri ile Kanun’un 3. maddesinin ikinci fıkrasının uygulandığı durumlarda vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar, dijital hizmet vergisi beyannamelerini vergilendirme dönemini takip eden ayın son günü akşamına kadar vermekle yükümlüdürler. Ancak, Kanun’un 3. maddesinin ikinci fıkrası uyarınca vergi sorumluluğu yüklenenlerin, vergi kesintisine tabi işlemlerinin bulunmadığı vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak beyanname verme zorunlulukları yoktur. Kanun’un 3. maddesinin ikinci fıkrasına ilişkin açıklamalarım yazımızın “Mükellef ve Vergi Sorumlusu” başlığı altında açıklanmıştır.
Bunun yanı sıra, mükellefler, bir vergilendirme döneminde vergiye tabi hasılat elde etmeseler dahi bu dönemlerle ilgili olarak beyanname vermek zorundadır.
Beyan Etmemenin Yaptırımı Nedir?
Bu kapsamda, Kanun’un 7. maddesinde; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu kapsamına giren vergilere ilişkin beyanname verme ve ödeme yükümlülüklerini süresinde yerine getirmeyen Kanun kapsamındaki dijital hizmet sağlayıcılarına veya Türkiye’deki yetkili temsilcisine ihtarda bulunulabileceği ve bu durumun Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesinde ilan edileceği düzenlenmiştir.
Bu durumda, ilan tarihinden itibaren 30 gün içinde bu yükümlülüklerin yerine getirilmemesi hâlinde, dijital hizmet sağlayıcılarının sunmuş oldukları hizmetlere erişimin, bu yükümlülükler yerine getirilinceye kadar engellenmesine Hazine ve Maliye Bakanlığınca karar verilecek olup bu kararın erişim sağlayıcılarına bildirilmek üzere Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumuna gönderileceği ve engelleme kararlarının gereğinin bildirimden itibaren yirmi dört saat içinde erişim sağlayıcıları tarafından yerine getirilecektir.
Dijital Ortamda Sunulan Reklam Hizmetleri Açısından
Tebliğ’in I-A-1. maddesine göre, dijital ortamda yayınlanan aşağıda belirtilen nitelikte reklam hizmetlerinin sunulmasından elde edilen hasılat dijital hizmet vergisinin konusu kapsamındadır.
- Reklamın arama sonuçlarıyla birlikte gösterilmesi ya da reklam verenle ilgili arama sonucunun öncelikli sırada gösterilmesi gibi arama motoru reklamları,
- Bant reklamlar (banner),
- Video veya kullanıcı paylaşımının izlenmesi öncesinde, sırasında veya sonrasında dijital ortamlarda yayınlanan her türlü işitsel, görsel veya yazılı reklamlar,
- Elektronik cihazlarda yazılımlar vasıtasıyla çevrim içi iletilen reklamlar,
- Açılır pencere reklamları (pop-up ve benzeri),
- Gazete veya dergilerin internet sitelerinde veya yalnızca dijital ortamda işitsel ve/veya görsel yayıncılık yapan kuruluşların internet sitelerinde ya da bunların yayın akışları sırasında yayınlanan reklamlar,
- Yayıncı kuruluş tarafından, karasal, uydu ya da kablo ortamları üzerinden yapılan yayınların eş anlı olarak dijital ortamda yayınlanması halinde, yayın akışının içeriğine dâhil olmayan reklamlar.
Bunun yanı sıra, belirtmek gerekir ki, reklam verenin kendisi, reklam alanın acentesi veya aracılık hizmeti sunan diğer üçüncü kişilerden elde edilmesinin söz konusu vergilendirmeye herhangi bir etkisi yoktur.
Bununla birlikte, dijital ortamda sunulan reklam hizmetleriyle ilişkili olarak dijital hizmet sağlayıcıları tarafından, dijital ortamdan veri çekilmesi ve/veya bu verinin ölçümlenmesi ya da işlenmesi ve/veya dijital reklam içeriğinin hazırlanması ve benzeri şekillerde sunulan aşağıda belirtilenler gibi hizmetler dolayısıyla elde edilen hasılat da dijital hizmet vergisine tabidir.
- Reklam kontrol ve performans ölçüm hizmetleri,
- Kullanıcılarla ilgili veri iletimi ve yönetimi gibi hizmetler,
- Reklamın sunulmasına ilişkin teknik hizmetler.
Dijital Ortamda Yapılan İçerik Satışları ve İçeriklerden Yararlandırmaya Yönelik Hizmetler Açısından
Tebliğ’in I-A-2. maddesine göre, aşağıda belirtilen içerik ve uygulamaların dijital ortamda satışı ve benzeri diğer içerik satışları ile bu içeriklerden yararlandırmaya (içeriklerin dijital ortamda dinlenmesine, izlenmesine, oynanmasına veya elektronik cihazlara kaydedilmesine veya bu cihazlarda kullanılmasına) yönelik dijital ortamda sunulan hizmetlerden elde edilen hasılat vergiye tabidir.
- Bilgisayar, tablet, cep telefonu, akıllı bileklik gibi elektronik cihazlarda kullanılan program, yazılım ve uygulamalar,
- Sinema filmi, dizi, video, resim, fotoğraf, grafik, makale, dergi, gazete gibi görüntü, ses ve metin dosyası içerikler,
- Oyun konsolunda oynamaya mahsus olanlar dâhil olmak üzere, çevrim içi veya çevrim dışı oynanmasına bakılmaksızın her türlü dijital oyunların, oyun ek paketlerinin veya oyun kodlar,
- Çevrim içi oyunlarda kullanıcıya belirli bir bedel karşılığında oyunla ilgili uygulama veya paketler (ilave oynama hakkı, ilave oyun süresi, oyun içi özelliklere, materyal ve öğelere erişim, oyun içi karakter oluşturma ya da geliştirme veya oyun içi sanal para temini gibi)
Yine, dijital içeriklerin dijital ortamda satışına aracılık hizmeti, söz konusu içeriklerin dijital ortamda dinlenmesine, izlenmesine, oynanmasına veya elektronik cihazlara kaydedilmesine veya bu cihazlarda kullanılmasına yönelik olduğundan bu hizmetlerden elde edilen hasılat da dijital hizmet vergisine tabidir.
Ancak, Tebliğin anılan maddesi uyarınca, (i) dijital verilerin çevrim içi platformlarda depolanması, (ii) dijital ortamda satılan sinema, tiyatro, konser, müze, spor müsabakaları, otobüs, tren, uçak biletleri gibi fiili sunuma konu bir hizmetten faydalanma hakkını temsil eden biletler, (iii) Türkiye’de ilgili mevzuat çerçevesinde yetki sahibi kurum ve kuruluşlar tarafından tertip edilen her türlü şans oyunu ile müşterek bahse ilişkin dijital ortamda satılan ve çekiliş veya bahse katılma hakkını sağlayan bilet veya kuponlar dijital içerik olarak değerlendirilemez ve (iv) satılan bir malın çalışabilmesi için zorunlu olan ve satıcı tarafından satış esnasında malın bünyesine dâhil edilerek verilen yazılımların dijital ortamda aktive edilmesi veya indirilmesi, bu işlem dolayısıyla ayrıca bir bedel alınmaması kaydıyla, dijital ortamda yapılan içerik satışı olarak değerlendirilmez.
Kullanıcıların Birbirleriyle Etkileşime Geçebilecekleri Dijital Ortamların Sağlanması ve İşletilmesi Hizmetleri Açısından
Tebliğ’in I-A-3. maddesine göre, aşağıda belirtilen hizmetler dijital hizmet vergisine tabi tutulmaktadır.
- Kullanıcılar tarafından yazılı, görsel veya işitsel içerik paylaşılabilen ya da paylaşılan içeriklere ilişkin yorum yapılabilen ya da kullanıcıların birbirleriyle sair suretle etkileşime geçebildiği her türlü dijital ortamların sağlanmasından veya işletilmesinden elde edilen hasılat,
- Dijital ortamda, mal veya hizmet alım veya satımına; ödemenin, teslimatın veya iadenin garanti edilmesi ya da bunlara aracılık edilmesi gibi fonksiyonlar üstlenilmek suretiyle aracılık edilmesi ya da herhangi bir fonksiyon üstlenilmeksizin sadece mal veya hizmetin alım satımının kolaylaştırılması ya da satışa konu mal veya hizmetin bu ortamda ilan edilmesi veya bu ilana erişilebilmesi gibi hizmetlerden elde edilen hasılat.
- Mal veya hizmet alım satımına aracılık edenler ile alım satımı kolaylaştıranlar tarafından bu hizmetlerin sunulduğu dijital ortamlarda, benzer veya aynı ürünleri satanların ilanlarının, listeleme/sıralama/biçim değişikliği ve benzeri yapmak suretiyle farklılaştırılması şeklinde verilen hizmetlerden elde edilen hasılat.
Bunun yanı sıra, Tebliğ’in aynı maddesi uyarınca, dijital ortamda mal veya hizmet satışları dolayısıyla malı satan veya hizmeti ifa eden tarafından elde edilen hasılat verginin konusuna girmemektedir. Ancak, Tebliğ’e göre, işlemin mal veya hizmet satışı olarak değerlendirilmesi (mal veya hizmet satımına aracılık olarak değerlendirilmemesi) için mal veya hizmet satışından kaynaklı edimlerin bu kişiler tarafından yerine getirilmesi ile tüketici haklarının korunmasına ilişkin ilgili mevzuattan kaynaklanabilecek sorumluluklar hizmet sağlayıcılarına aittir.
Dijital Ortamda Sunulan Hizmetlere Aracılık Hizmetleri Açısından
Yukarıda da belirtmiş olduğumuz üzere, Tebliğ’in I-A-1., Tebliğ’in I-A-2. ve Tebliğ’in I-A-3. maddelerinde belirtilen hizmetlere yönelik dijital ortamda dijital hizmet sağlayıcıları tarafından verilen aracılık hizmetlerinden elde edilen hasılatlar da dijital hizmet vergisine tabidir.
Dolayısıyla, dijital ortamda sunulan; mağaza içinde mağaza, kullanıcıya ürün özelliklerini filtreleme ya da fiyat, marka, model ve benzeri bazında karşılaştırma ve sıralama yapma suretiyle yönlendirme gibi aracılık hizmetlerinden elde edilen hasılat verginin konusu kapsamındadır.
MÜKELLEF VE VERGİ SORUMLUSU
Tebliğ’de dijital hizmet vergisinin mükellefinin dijital hizmet sağlayıcıları olduğu belirtilmiştir. Dijital hizmet sağlayıcıları; Kanun’un 1. maddesinde sayılan ve yukarıda belirtilen hizmetleri sunanları ifade etmektedir.
Buna ek olarak, dijital hizmet sağlayıcılarının, 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu bakımından tam mükellef olup olmamasının, dar mükellef olmaları halinde söz konusu faaliyetleri Türkiye’de bulunan iş yeri veya daimi temsilcileri vasıtasıyla gerçekleştirip gerçekleştirmemesinin dijital hizmet vergisi mükellefiyetine tesiri bulunmadığı açıkça ifade edilmiştir.
Bu doğrultuda, dijital hizmet sağlayıcılarının işbu Tebliğ’in (I/Ç-1) bölümünde açıklanan muafiyet şartlarını taşımamaları ya da var olan muafiyetlerinin sona ermesi halinde, aynı bölümde belirtilen süre içerisinde mükellefiyet tesis ettirmeleri gerekmekte olup Kanun’un 6. maddesinin sekizinci fıkrasında yer alan yetkiye istinaden mükellefiyetin, Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı nezdinde elektronik ortamda tesis ettirilmesi uygun bulunduğu belirtilmiştir.
Bu kapsamda, dijital hizmet sağlayıcılarının, ilk kez verecekleri dijital hizmet vergisi beyannamesini vermeden önce, Gelir İdaresi Başkanlığı’nın www.digitalservice.gib.gov.tr adresinde yer alan formu doldurmaları gerekmekte olup söz konusu formun elektronik ortamda doldurulup onaylanması üzerine, Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı nezdinde, dijital hizmet sağlayıcısı adına “Dijital Hizmet Vergisi Mükellefiyeti” tesis ettirilecektir.
Diğer taraftan, Kanunun 3. maddesinin 2. fıkrasına göre, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, iş yerinin, kanuni ve iş merkezlerinin bulunmaması hâlleri ile gerekli görülen diğer hâllerde T.C. Hazine ve Maliye Bakanlığı, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanlar ile işleme ve ödemeye aracılık edenleri verginin ödenmesinden sorumlu tutmaya yetkilidir.
<h2III. MUAFİYET VE İSTİSNALAR </h2
Kanun’un 4. maddesinin birinci fıkrasında, ilgili hesap döneminden önceki hesap döneminde, 1. maddede sayılan hizmetlere ilişkin, Türkiye’de elde edilen hasılatı 20 milyon Türk lirasından veya dünya genelinde elde edilen hasılatı 750 milyon avrodan veya muadili yabancı para karşılığı Türk lirasından az olanların dijital hizmet vergisinden muaf olacağı hükme bağlanmıştır.
Mükellefin, finansal muhasebe açısından konsolide bir grubun üyesi olması hâlinde, bu hadlerin uygulanmasında grubun verginin konusuna giren hizmetlere ilişkin elde ettiği toplam hasılat dikkate alınmaktadır.
Önemle belirtmek gerekir ki, Kanun’un 1. maddesinde sayılan hizmetleri sunan dijital hizmet sağlayıcılarının vergiden muaf olduklarını tevsik etmesi gerekmektedir. Bildirim ve belgelendirme yükümlülüklerini tam ve zamanında doğru olarak yerine getirmeyenlere yükümlülüklerini yerine getirmeleri için 30 gün ek süre verilmektedir. Verilen ek süre içerisinde, bildirim ve belgelendirme yükümlülüklerini tam ve zamanında doğru olarak yerine getirmeyenler muafiyetten yararlanamayacaktır.
Bunun yanı sıra, Kanun’un 4. maddesinin altıncı fıkrasında;
- 4/2/1924 tarihli ve 406 sayılı Telgraf ve Telefon Kanunu’nun ek 37. maddesi kapsamında üzerinden Hazine payı ödenen hizmetler,
- 13/7/1956 tarihli ve 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu’nun 39. maddesi kapsamında üzerinden özel iletişim vergisi alınan hizmetler,
- 19/10/2005 tarihli ve 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’nun 4. maddesi kapsamındaki hizmetler,
- 28/2/2008 tarihli ve 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’un 2. maddesinde tanımlanan Ar-Ge merkezlerinde Ar-Ge faaliyetleri neticesinde oluşturulan ürünlerin satışı ile münhasıran bu ürünler üzerinden sunulan hizmetler,
- 20/6/2013 tarihli ve 6493 sayılı Ödeme ve Menkul Kıymet Mutabakat Sistemleri, Ödeme Hizmetleri ve Elektronik Para Kuruluşları Hakkında Kanun’un 12. maddesi kapsamında yer alan ödeme hizmetleri
dolayısıyla elde edilen hasılatın dijital hizmet vergisinden müstesna olduğu ve bu hizmetlerden elde edilen hasılatın Kanun’un 4. maddesinin birinci fıkrasındaki hadlerin tespitinde dikkate alınmayacağı ifade edilmiştir.
Son olarak belirtmek gerekir ki, Tebliğ uyarınca, Kanun’un yürürlüğe girmesinden önce veya sonra diğer kanunlarla, Kanun dışında düzenlenmek suretiyle getirilmiş veya getirilecek olan istisnalar dijital hizmet vergisi açısından geçersizdir.
Tebliğ 1 Mart 2020 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yayımı tarihinde (20.03.2020) yürürlüğe girmiştir.
